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2024年12月25日通过、将于2026年1月1日起施行的《中华人民共和国增值税法》，在“兼营”与“混合销售”问题上虽然延续了此前《增值税暂行条例》及其实施细则、“营改增”文件(如财税[2016]36号)等既有规则的核心做法，但在法律文本的定义、用语以及“应税交易”整体概念上，仍呈现出一些值得关注的变化。本文将聚焦兼营与混合销售两方面，解析新旧法之间字眼和逻辑**的不同，并结合过渡期内的实务衔接要点做简要说明。 一、兼营：从“不同税率项目”到“两项以上应税交易” 1. 旧法规定与用语 《增值税暂行条例》及其实施细则 第三条(兼营不同税率项目)：“纳税人兼营不同税率的项目，应当分别核算各项目的销售额;未分别核算销售额的，从高适用税率。” 用语突出“兼营不同税率的项目”，多指货物、加工修理修配劳务、服务、不动产等各自独立的应税行为。 “营改增”时期文件(财税[2016] 36号等) 将纳税人的税目、税率或征收率区别得更细，如6%、9%、13%等;并规定若兼营不同税目的，应分别核算，否则从高适用税率。 2. 新法文字与内涵 《增值税法》第十二条 “纳税人发生两项以上应税交易涉及不同税率、征收率的，应当分别核算适用不同税率、征收率的销售额;未分别核算的，从高适用税率。” 文字变化与衔接 ①从“兼营”到“发生两项以上应税交易” 新法并未在条文中继续使用“兼营”二字，而是以更统一、更具概念化的“两项以上应税交易”来表达：只要纳税人同时提供(或销售)不同类型的应税项目，就应当分别核算; 这背后体现了新法将所有货物、服务、无形资产、不动产等都统一纳入“应税交易”范畴，语言上更简明。 ②“税率、征收率”并列表述 新法第十二条明确：“涉及不同税率、征收率的”——与之前“不同税率”+“征收率”分散在旧条例和营改增文件中的规则合并为同一条文，更具系统性。 ③与旧法衔接 虽不再直呼“兼营”，但实质要求相同：分开核算不同项目(如货物13%、服务6%等)，否则从高适用; 旧《增值税暂行条例》第三条、实施细则相关规定将被新《增值税法》第十二条替代，文字虽变，内涵延续。 二、混合销售：从“货物+服务”到“一项应税交易涉及两个以上税率” 1. 旧法规定与用语 **财税[2016] 36号附件1《实施办法》**第四十条 “一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物生产、批发或零售的单位与个体工商户混合销售，按货物税目;其他单位和个体工商户，按服务税目。” 《暂行条例实施细则》第六条 针对部分“货物+服务”情形(如销售自产货物并提供建筑劳务)列举了强制性“分别核算”处理。 2. 新法文字与内涵 《增值税法》第十三条 “纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率。” 文字变化与衔接 ①不再单列“混合销售” 新法条文中并未出现“混合销售”四字;取而代之的是“一项应税交易涉及两个以上税率、征收率”，并给出“主要业务”适用原则; 理解上，新法将旧法“混合销售”这种“货物+服务不可拆分”的销售行为，整体纳入“一项应税交易中却存在多种税率”这种情形。 ②仍需注意例外 与此前《增值税暂行条例》及其实施细则、财税【2016】36号等文件相比，过去在“兼营”与“混合销售”的条文中往往会出现类似“除国务院财政、税务主管部门另有规定外”或“国务院另有规定”的授权表述，用于对部分货物+服务组合(如建筑业、设备安装)采取强制分别计税的做法。然而，在本次增值税法第十二、十三条中，确实未明示类似的“授权例外”或“国务院可以另行规定”情形。 鉴于此，很多读者会关心：**既然新法没有授权例外条款，那么此前那些针对“货物+服务组合”中建筑业、设备安装的特殊处理规定，是否在新法施行后就自动失效?此处按下不表，留待下文分解。 ③“一项应税交易” vs. “两项以上应税交易” 新法第十二条→“两项以上应税交易”，强调彼此独立的交易组合; 新法第十三条→“一项应税交易涉及两个以上税率”，强调不可分割的单一业务中却有货物+服务多税率; 用词上，新法更趋一致：“应税交易”统揽所有货物、服务、无形资产、不动产。 三、过渡期的字眼差异与实务衔接 法条层次的变化 旧法：兼营和混合销售分别散见于《增值税暂行条例》、实施细则、财税20162016201636号等文件，多个条文相互交叉; 新法：只在第十二、十三条做了原则性规定(“两项以上应税交易”“一项应税交易涉及多个税率”)。 过渡期内，税务机关大概率会沿袭36号文等的“混合销售”具体判定标准，如“同一项销售行为不可分”等。 部分关键词已被替代 “兼营”“混合销售”不再成为法条出现的专有名词，而是被“一项交易/两项交易”+“从高适用”“主要业务适用”取而代之; 但根据实践惯性，“兼营”“混合销售”仍将是实务惯用说法，尤其在税务稽查、企业沟通等环节需留意新旧名称对应关系。 特殊规定的效力衔接 如建筑企业“销售自产货物并提供建筑服务”应分别核算、机器设备“销售+安装”需分别计税等——这些在《暂行条例实施细则》或国税总局公告中的条款，在新法生效之前，仍然有效。 注意“主要业务”判定 新法第十三条引入“按照应税交易的主要业务适用”表述，某些情形下需要判断：究竟是以货物还是以服务为主要业务; 原先36号文中“从事货物生产批发零售”单位/个体户→“整体按货物税目” 的逻辑，在未来可能与“主要业务”判定相结合。具体操作细则有待配套文件明确。 四、结语 1. 兼营与混合销售实质规定未大变 新《增值税法》在兼营与混合销售的征税原则上基本延续了旧法体系： “两项以上”→分别核算，否则从高; “一项交易多个税率”→看主要业务，特殊例外则依规定分开。 2. 用词更统一，“应税交易”概念成主线 新法不再沿用“兼营”“混合销售”等名词，但实际操作可对应旧法概念来理解; 这体现了新法对“货物、服务、无形资产、不动产、进口货物”进行更高层级的统合表达，也与国际常见的VAT思路相接轨。 3. 过渡期内需持续关注配套细则 在2026年1月1日正式实施前，各地税务机关或财政、税务部门可能对建筑业、设备安装、餐饮外卖、酒店服务等特殊场景出台衔接补充公告;企业应及时跟进，确保合规衔接。 4. 老文件与新法条的关系 原先财税【2016】36号等关于“混合销售”认定及“兼营”核算处理的具体条款，因与新法精神并不冲突，原则上继续适用。但文义引用可能会调整到“第十二、十三条”;建议纳税人要留意税务机关后续衔接性文件的正式口径。 总之，在由《增值税暂行条例》过渡到《增值税法》的进程中，“兼营”与“混合销售”虽在条文名称和语言表述上发生了改变，但根本逻辑保持一致。企业只需关注新旧用语的对应关系，按照新法中“多项应税交易”或“单一应税交易中多个税率”的判断思路，继续执行好原有分开核算或从高适用的规定，即可平稳衔接、合法合规。 |
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